【紀錄：會碩一林沂珊】

    東吳大學會計學系第九期IFRS新知充電班很榮幸的請到了台北市國稅局黃茉庠審核員，為我們分享移轉訂價的基本概念，並且告訴我們國稅局在查核方面該注意那些事物。移轉訂價從2004年12月28號發佈以來，對於國稅局亦是個極大的挑戰，相關法條雖然僅有三、四十條，法條對於初步接觸的我們而言，卻是相當艱深、難以理解，所以需要慢慢的在查核案件中學習了解。至目前為止已有10年之久，其中發現當國稅局選定查核後，往往需要花費一兩年之久。因為國稅局人手有限，所以會精選某些案件逕行查核。但時空背景一直在轉換，從反避稅的概念陸續有相關的法令發出，關係人交易的型態越來越多，且各國稅負的差異性大，許多租稅天堂的稅率是0%，且資訊相當不透明，對國稅局而言亦為一大挑戰。

    經濟合作暨發展組織（Organization for Economic Co-operation and Development,簡稱OECD）發現了目前世界各國無法解決的問題-利潤移轉與稅基侵蝕，企業會透過貌似合法的節稅手法，將利潤移轉自免稅國家。例如:星巴克或是GOOGLE在企業當地所繳交的稅賦竟低於小型企業，而政府後來才發現他們已將利潤合法的轉移至低稅賦或是免稅負之國家，但當地政府是無法可管的，只能透過消極的道德規勸。所以OECD已經有規劃時程，研擬如何解決此問題。

  黃審核員首先介紹移轉訂價之意義與建制目的，在藉由案例說明應注意之事項。第一個基本概念中，所謂移轉定價(TP)的意義為依移轉訂價查核準則第4條第1項第10款規定，係依營利事業與關係人間從事受控交易所訂定之價格或利潤。而其中關係人需參考TP準則第3條之定義，比起財會準則所訂定之關係人定義更為廣泛，而關係人間所從事之交易即為所謂受控交易，而所訂定的價格或利潤即為移轉定價。而所謂移轉訂價建制目的為防止關係企業利用不合常規移轉訂價之安排，規避或減少我國納稅義務，進而維護課稅公平，保障我國稅收。

  舉例來說，甲公司為我國受查公司，在免稅區設立一乙公司，而移轉訂價並非不允許有利潤，而是在強調移轉訂價之功能，有多少功能就可保留多少利潤，而在此案例中，乙公司只扮演了轉單之功能，卻留了20幾億的利潤。在查核移轉定價的法源為所得稅法第43條之1所規定，主要重點為1.關係企業間有關收益、成本、費用與損益攤計不合營業常規2.有規避或減少我國納稅義務的之情形3.報經財政部核准。需報經財政部的用意為須更嚴謹的選擇受查案件以及希望能和企業達成協議，降低可能造成的司法訴訟。

    移轉定價法規適用範圍，根據移轉訂價查核準則第6條規定：營利事業於辦理營利事業所得稅結算申報時，應依本準則規定，評估受控交易之結果是否符合常規，或決定受控交易之常規交易結果；稽徵機關進行不合常規移轉訂價之調查及核定時，亦同。稽徵機關逕行與調查亦同是指，提出TP報告的時點與國稅局查核的時間點往往不相同，以至於查核的可比資料不相同。

    企業移轉訂價揭露義務，財政部於民國96年有發佈揭露標準：1.揭露關係人交易相關資料(申報書18~22頁)2.自行評估受控交易結果是否符合常規3.備妥移轉訂價相關文據。揭露的標準有兩部分，一為主體要件，是以收入總額來認定，另需確認境外是否有關係人、有否有租稅減免、有否有前十年之虧損扣除。二為關係人的交易要件，又須分為1. 與同一關係企業全年交易總額2.與所有關係企業之全年交易總額3.與同一關係企業以外之關係人之全年交易總額4.與所有關係企業以外之關係人之全年交易。

    避風港標準，在TP查核準則第22條第3項：受控交易金額在財政部規定規範標準以下者，得以其他較為簡單但足資證明其訂價結果符合常規交易結果之文據，取代移轉定價報告。自民國97年度營利事業所得稅結算申報案件開始適用放寬之避風港標準，收入總額要件中原先未達1億元放寬至為未達3億元；1億元以上未達3億元放寬至3億元以上未達5億元；3億元以上放寬至5億元以上。主體要件中原先前5年虧損扣除400萬元放寬至800萬元；投資抵減100萬元放寬至200萬元；是否有境外關係人放寬至是否與境外關係人交易。受控交易總額要件由原先1億元放寬至2億元。總言之，目前若受控交易總額達2億元，則必須準備移轉訂價報告。

    接著說明國稅局在查核中之注意事項，(1)移轉訂價準則第9條中最適常規交易方法之擇定，須按照各類型交易之可比較程度之高低及資料與假設品質之高低來決定最適常規方法之選用。(2)最適常規交易方法之擇定須1.針對受控交易，依影響可比較程度之因素進行確認及分析，尤以「功能分析」最為重要2.按營利事業及其所從事之受控交易與可比較對象間可比較程度之高低，應考量一般因素及各方法應特別考量之因素3.按資料與假設之品質。(3)依移轉訂價查核準則第18條中受測個體之選定中關係企業功能較受查公司簡單，原應以關係企業為受測個體，但考量關係企業進、銷貨交易大部分為受控交易或關係企業之財務報表之拆分損益不易取得為由，改由受查公司為受測個體。另若受控交易之關係企業家數眾多，各該關係企業所扮演之功能亦應一一分析，不宜未經分析即一體適用相同之利潤率指標。數個受控交易，若其交易對象之功能風險分析相同，則可以單獨合併為一受控交易，惟應對個交易對象做單獨測試。(4)可比較利潤法-利潤率指標之擇定，採可比較利潤法之利潤率指標時，應注意受測個體與關係企業間之關係，即利潤率公式之分母，不能為受測交易，因倘經評估其受控交易之價格或結果不合常規，於進行調整時因須以受控交易之分母進行調整，其結果將有偏頗。

    查核案例分析介紹，受查公司P為一工業電腦製造商之龍頭，工業電腦譬如醫院之醫療設備、銀行之ATM提款機。P公司99年度透過一BVI子公司A委託大陸孫公司S進行低階工業電腦之代工，代工後100%回銷予母公司P，P公司再於世界各地60幾個經銷商銷售。P公司擁有研發、製造、生產及銷售嵌入式電腦卡、產業電腦及其他零組件之專利權及專門技術。當大陸S公司製造時由P公司先授權予BVI公司A使用此專利權再由BVI授權予大陸S公司生產。P公司於移轉訂價申報時，BVI公司帳上十分簡單，只有對母公司之權利金及對P、A之進、銷貨，但帳上卻留有5億元之利潤。統籌93至99年此BVI公司利潤竟高達20幾億元，而大陸S公司93至99年也有4、5億元之利潤。而此案件重點於母公司P，因在促進產業升級條例落日前有一大恩惠-營運總部免稅，在海外設置子公司，再申請成為營運總部則投資收益全部免稅，因次被選定為移轉訂價查核之案件。

    P公司申報時採個別交易，分別以有形資產移轉交易及無形資產之使用，但經國稅局裁定為一合併交易，因S公司生產製造之成品最後100%透過A公司回銷予P公司，因此P公司提供A公司技術授權之受控交易，其與S公司之成品買賣交易間技術授權受控交易應合併成品買賣受控交易分析，有關連性。在受測個體之選定上，上開受控交易S公司主要是擔負合約加工之職能，至於一般製造商應有之相關職能(如：接訂單、研發設計等)皆由P公司負責，雙方交易由P公司承擔主要之風險，因此，從移轉訂價觀點，S公司可定位為契約加工廠。A公司僅扮演轉單角色，因此，於受控交易分析，應以A公司合併S公司之合併報表為最適之受測個體。在利潤率之選定方面，由於S公司屬製造型企業，產出績效與投入之成本費用密切相關，並以成本及營業費用為計算基礎，更能有效衡量產出績效與投入之成本費用之關係，故A公司合併S公司成品製造銷售交易，採用成本與營業費用淨利率之可靠性高於其他利潤率指標，故選定做為測試受測個體之利潤率指標。A公司合併S公司97至99年度3年平均成本及營業費用淨利率，落於可比較公司97至99年度3年平均成本及營業費用淨利率之常規交易範圍外，依TP查核準則第18條第2項第6款之規定，按99當年度可比較公司之成本及營業費用淨利率中位數調整，調減營業淨利(即調增本案營業淨利)。

    最後，非常感謝黃小姐百忙當中特地抽空前來為我們解說移轉訂價的基本觀念及案例，使我們對於移轉訂價能有一些基本的瞭解，讓參加本次IFRS新知充電班的師生及系友們都帶著滿滿的收穫而歸。